단계거래원칙이 실질과세원칙에서 차지하는 지위와 부당한 단계거래의 판단기준

최성근

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자료유형: 학술저널

저자정보: 최성근

저널정보: 한국세법학회 조세법연구 租稅法硏究第14輯第2號

발행연도: 2008.8

수록면: 156 - 183 (28page)

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2007년 12월 국세기본법 개정에서 제14조 제3항으로 조세목적상 부당한 단계거래로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질내용에 따라 하나의 거래로 과세한다는 규정이 신설되었다. 이 규정의 도입으로 실무상 조세회피행위에 대한 실질과세원칙의 적용범위가 넓어질 것임은 물론이고, 기존의 조세회피행위 부인에 관한 개별규정의 해석ㆍ적용에 있어서도 법률요건의 충족 여부에 대한 판단이 용이해질 것이지만, 실제로 이 규정을 해석ㆍ적용함에 있어서는 문제가 그리 간단할 것 같지 않다.
먼저 짚어 보아야 할 대목은 규제의 방식에 있어서, 기존의 조세회피행위 부인규정들은 특정한 세목과 관련된 특정한 거래형태를 대상으로 하고 있는 데 반해, 이 규정은 세목 전반에 걸쳐 ‘단계거래’라고 하는 거래유형을 대상으로 하고 있다는 점이다. 즉, 이러한 규제방식이 과세요건 명확화 내지는 ‘조세회피행위를 부인하려면 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 있어야 한다’는 종래의 법원의 입장과 조화될 수 있는가 하는 점이다.
다음으로 규제의 내용에 있어서, 이 규정은 ‘단계거래가 조세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우’라고 하는 법률요건과 ‘그 경제적 실질내용에 따라 단일한 거래로 과세한다’라는 법률효과로 구성되어 있는데, 여기에서 부당한 단계거래라든가 경제적 실질내용과 같은 표현들은 종래의 조세법규정에서는 볼 수 없었던 것들로서, 어떤 경우가 부당한 단계거래에 해당하는지 또 경제적 실질내용이란 어떤 의미를 담고 있는 것인지에 대해서는 상당한 논의가 전개될 것으로 예상된다.
이 논문에서는 먼저 국세기본법 제14조 제3항이 취하고 있는 규제방식의 의의를 규명하고, 다음으로 이 규정의 요건인 부당한 단계거래의 판단기준을 검토하며, 끝으로 이 규정의 효과와 관련하여 경제적 실질내용의 의미에 대하여 고찰한다. 부당한 단계거래의 판단기준에 대해서는 국내에 참고할 만한 학문적인 논의나 판례의 축적이 많지 아니하므로, 미국법상 실질과세이론의 한 갈래인 단계거래원칙에 관한 판례법이론을 주된 검토자료로 활용한다.

Framework Act on National Taxes newly introduced the step transaction principle in Section 3 of Article 14 in December 2007. It prescribes that in case where it is admitted that any benefits of tax acts are unjustly given by the indirect method through a third party or the method of going through two or more acts or transactions, the provisions of tax acts shall be applied by deeming that the interested party has directly transacted or a continued single action or transaction in accordance with the relevant economic substances.
This provision is very similar to Section 4 of Article 2 of Inheritance Tax and Gifts tax Act, and is almost same with Section 3 of Article 2-2 of Act for the Coordination of International Tax Affairs. The former is related to the so-called entirely comprehensive taxation, and the latter is for the tax authorities to tax according to the economic substance of the international transactions, especially to regulate treaty shopping.
There are different opinions on if Section 3 of Article 14 of Framework Act on National Taxes is a confirmative provision or a creative provision, in relation to Section 1 and 2 of Article 14 of the Act that declare the substance-over-form doctrine. Section 1 of Article 14 of the Act provides that if any ownership of incomes, profits, properties, actions or transactions which are subject to taxation, is just nominal, and there is another person to whom such incomes etc. belongs, the latter person shall be liable for tax payment and tax acts shall apply accordingly. And Section 2 of Article 14 of the Act provides that provisions on the computation of the tax base in tax acts shall be applied according to the substance regardless of the title or form of incomes, profits, properties, actions or transactions.
The main requirement of this provision is "unjust step transaction", but it is expected that the judgement of that will be not easy in actual application. It is because there have been few debates or cases on the judgement tests of it in Korea. For that reason, the judgement tests of "unjust step transaction" in U. S. common law are reviewed to attain some suggestions in the interpretation and application of this provision. The tests to decide if the step transaction principle is applied or not, are binding commitment test, end result test and mutual interdependence test. However the step transaction principle is inapplicable whenever the taxpayer can show the existence of economic substance or business purpose for each step.

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1. [단행본] - 김성수 / 2003 / 조세법 / 법문사

2. [학술지(정기간행물)] - 박종수 / 2004 / 세법상 유형화·포괄화의 정당성과 한계 / 조세법연구 (Ⅹ-2)

3. [학술지(정기간행물)] - 윤지현 / 2006 / 조세법연구 / 조세법연구 (1)

4. [학술지(정기간행물)] - 윤지현 / 2007 / 실질과세원칙과 가장행위에 관한 고찰 / 2007 ９ (２)

5. [학술지(정기간행물)] - 이동식 / 2003 / 독일의 일반규정을 통한 조세회피행위 방지 / 공법연구 31

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