OECD 모델조세조약상 개인인 이중거주자의 거주지 판단기준(tie-breaker rule) - 대법원 2019. 3. 14. 선고 2018두60847 판결을 중심으로 -

손형민

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자료유형: 학술저널

저자정보: 손형민 (김ㆍ장 법률사무소)

저널정보: 한국국제조세협회 조세학술논집 租稅學術論集第36輯第1號

발행연도: 2020.3

수록면: 1 - 33 (33page)

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OECD 모델조세조약 제4조 제2항은 개인이 양 체약국의 법령에 의하여 양 체약국의 거주자가 되는 경우, 중복과세를 방지하기 위하여 한 국가의 거주자로 간주할 수 있는 거주지 판단기준(tie-breaker rule)을 규정하고 있다. OECD 모델조세 조약은 항구적 주거, 중대한 이해관계의 중심지, 일상적 거소, 국적, 상호합의를 순차적으로 판단하여 개인인 이중거주자의 거주지를 정하고 있다.
최근 선고된 대법원 2019. 3. 14. 선고 2018두60847 판결은 OECD 모델조세조약 제4조 제2항과 내용이 같은 한ㆍ일 조세조약 제4조 제2항을 적용하여 한국 국적의 축구선수가 일본 프로 구단과 계약을 체결하고 활동하는 경우, 구체적 사정을 고려하여 중대한 이해관계의 중심지가 한국이 아닌 일본에 있다고 판시하였다.
위 대법원 판결과 마찬가지로 대부분의 국내 하급심 판결은 항구적 주거(제1순위)가 양 체약국에 있다고 인정하고 중대한 이해관계의 중심지(제2순위)를 통해 거주지를 판단하고 있어 일상적 거소(제3순위)와 국적(제4순위)을 명시적인 고려 요소로 판단하지 않고 있다. 그러나 동시에 대부분의 판결은 일상적 거소의 주요 판단 요소인 체류기간을, 일부 판결은 국적을 각 중대한 이해관계의 중심지 판단을 위한 구체적인 사정으로 고려하였다.
체류기간은 거주지 판단기준의 항구적 주거(제1순위)에 비하여 직관적이고 명확하며 조세회피 가능성이 적은 편이고, 더 오래 체류한 국가가 과세관할권을 갖는 것이 개인의 연고를 보다 더 반영하고 있는 것으로 보인다. 국적 또한 국가의 보호와 혜택에 대한 대가적 관점에서 거주지 판단 시 고려할 필요가 있고, 항구적 주거에 비하면 조세회피 가능성이 상대적으로 크지 않을 것으로 사료된다. 그러나 이론적으로 현재의 OECD 모델조세조약 제4조 제2항에서는 체류기간과 국적을 제3순위 이하에서 규정하므로, 중대한 이해관계의 중심지(제2순위) 판단을 위한 주요 고려 요소가 될 수 없다는 문제가 있다.
합리적인 거주지 판단을 위하여 OECD 모델조세조약 제4조 제2항은 이중거주자의 거주지를 항구적 주거부터 상호합의까지 단계별로 판단하는 것이 아니라, 각 요소를 종합적으로 고려하여 판단하도록 개정될 필요가 있다. 다만 실효적 관점에서는 최소한 모델조세조약의 주석에 체류기간과 국적을 중대한 이해관계의 중심지의 고려 요소로 명시할 필요가 있다. 이 경우 납세의무자의 법적안정성 및 예측 가능성을 확보하고 국가 간 통일적 해석을 위하여 상대적으로 보다 중요한 판단요소를 선정하여 모델조세조약이나 그 주석에 반영하는 것도 하나의 방법이다.

Article 4 (2) of the OECD Model Tax Convention sets out the tie-breaker rule that, when an individual becomes a resident of two Contracting States under the laws of both Contracting States, the individual could be regarded as a resident of one country in order to prevent double taxation. The OECD Model Tax Convention determines the residence of an individual resident of two Contracting States by sequentially assessing the resident’s permanent home, centre of vital interests, habitual adobe, nationality and mutual agreement.
The Supreme Court decision (2018du60847) which was recently ruled on March 14, 2019, provided that the centre of vital interests of a Korean soccer player who signed with and played for a Japanese professional team was in Japan, not Korea, in consideration of specific circumstances by application of the Article 4 (2) of Korea-Japan Tax Treaty which has the same content as Article 4 (2) of the OECD Model Tax Convention.
Similar to the Supreme Court decision, most Korean lower courts ruled that permanent home (1st priority) is in both Contracting States and determined the residence through a centre of vital interests (2nd priority). Habitual adobe (3rd priority) and nationality (4th priority) were not considered as explicit factors for determining the residence. At the same time, however, most of the decisions considered the length of stay which is the main judgment factor of the habitual adobe for determining the center of vital interests, and some decisions considered the nationality, as well.
The length of stay is intuitive, clear, and less likely to avoid tax evasion compared to permanent home (1st priority). Having a tax jurisdiction in a state in which the individual has stayed longer seems to be more reflective of the individual"s connections. Nationality also needs to be considered to decide residence in consideration of the protection and benefits from the state. Compared to permanent home, it is believed that the tax evasion concerns relating to nationality will be relatively small. In theory, however, as the current Article 4 (2) of the OECD Model Tax Convention specifies the length of stay and nationality in the third or lower rankings, there is a problem that it cannot be a major consideration for determining the centre of vital interests (2nd priority).
In order to make reasonable judgments on residence, Article 4 (2) of the OECD Model Tax Convention needs to be amended to determine the residence of a dual resident not in an order of priority from permanent home to mutual agreement, but by comprehensively considering each factor. From an effective point of view, however, it is necessary to note that the commentary of the OECD Model Tax Convention at least specifies the length of stay and nationality as considerations in determining the centre of vital interests. In this case, it is possible to select more important judgment factors and reflect them in the OECD Model Tax Convention or its commentary in order to secure the legal stability and predictability for taxpayers and interpret the Tax Convention uniformly between states.

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