납세자의 금반언과 부과제척기간

김석환; 이창희

doi:10.16974/stlr.2020.26.3.001

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자료유형: 학술저널

저자정보: 김석환 (강원대) 이창희 (서울법대)

저널정보: 한국세법학회 조세법연구 租稅法硏究第26輯第3號

발행연도: 2020.11

수록면: 21 - 61 (41page)

DOI: 10.16974/stlr.2020.26.3.001

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이 글은 미국에서 판례의 법리로 확립된 납세자의 일관성 의무를 고찰해 보고 우리나라에서 이 원칙의 수용가능성을 살펴보았다. 요약하면 다음과 같다.
납세자의 일관성 의무 또는 準금반언에 대하여, 미국은 1934년 대법원의 Stearns 판결에서 이 원칙을 불완전한 형태로 수용한 이후 수 십 년간의 논의 끝에 1970년대 이후로는 모든 법원에 걸쳐 확고한 법리로 자리 잡았다. 법원에서 확립된 일관성 의무의 구체적 요건으로는 ① 납세자의 견해표명 또는 신고가 있을 것, ② 과세관청이 이에 의존하였을 것, ③ 시효가 지난 후 납세자가 예전의 견해표명을 바꾸거나 과세관청에 해를 끼치는 쪽으로 상황을 재구성하는 시도가 있을 것 등이다. 오랜 논쟁의 결과, 이 원칙은 자진신고 제도의 실효성을 높이는 데 기여할 수 있고, 조세법률관계의 안정을 도모할 수 있으며, 정확한 담세력에 따른 세부담을 실현하는 데 효과적으로 작용할 수 있다는 긍정적인 평가가 대부분이며 반대의 주장을 찾기 어렵다. 일본도 납세자의 신의칙 적용에 매우 소극적인 태도임에도 일관성 의무가 적용되는 유사한 상황에서 신의칙의 적용을 긍정한 사례가 확인되며 이에 대한 반대의 주장을 찾기 어렵다.
국세기본법 제15조는 과세관청과 납세자의 신의성실 의무를 나란히 규정하고 있지만 판례는 후자의 적용요건을 훨씬 까다롭게 적용하고 있다. 이러한 비대칭적인 태도는 행정청의 국민에 대한 신뢰보호 원칙 또는 조세법령이 조세채권 확보를 위한 과세관청의 우월적 지위를 부여하고 있는 점 등을 고려한 것으로 볼 수 있다. 그동안 판례가 납세자의 금반언을 이유로 매우 드물게 신의칙 위반을 인정한 사례들은 그 배신의 정도가 매우 심하다는 이유로 실질과세원칙을 배제하면서까지 조세정의와 형평의 가치를 실현하고자 함이었다. 그 결과 납세자에 대한 신의칙 적용은 조세실체법이 정한 담세력과 무관한 제재의 성격으로 볼 수밖에 없다. 따라서 그 요건을 매우 까다롭게 적용하는 판례의 태도는 긍정적으로 평가할 수 있다.
하지만 일관성 의무가 적용되는 국면은 조세정의와 형평의 실현뿐만 아니라 담세력에 따른 공평한 세부담의 가치를 담고 있는 실질과세원칙의 측면에서도 신의칙의 적용을 긍정할 필요가 인정된다. 그동안 판례가 납세자의 신의칙을 긍정한 사안들보다 그 규범적 정당성이 더 강하다고 할 수 있다. 나아가 이 원칙은 시효제도의 취지에도 부합할 뿐만 아니라 오늘날 우리나라 조세제도의 근간인 자진 신고납부 제도의 실효성을 확보할 수 있다는 점에서도 그 효용이 크고 구태여 이를 내칠만한 이유를 찾기 어렵다.

This Article is to review the taxpayer’s duty of consistency doctrine established in the U.S. courts, thereby proposing to apply the doctrine in Korean tax law jurisprudence. To sum-up the review is as follow：
Taxpayer’s duty of consistency(or quasi-estoppel) has been firmly established in the U.S. through several decades of intensive controversy since the Stearns case of U.S. Supreme Court in 1934. Generally there are three elements of the doctrine：(1) The taxpayer made a representation of fact or reported an item for tax purposes in one tax year；(2) the tax authority acquiesced in or relied on that fact for that year；and (3) the taxpayer desires to change the representation, previously made, in a later tax year after the first year has been closed by the statutes of limitation. The doctrine in the U.S. tax law jurisprudence is mainly based upon some insights：it may serve for：(1) the self-reporting system which is the cornerstone of our modern fiscal system； (2) the finality and repose inherent in statutes of limitation；and also (3) the determination of correct tax liability. In Japan, the doctrine was also applied in an appellant court case and it’s hard to see any criticism to the court decision.
In Korea, the tax law explicitly stipulates the good faith obligation(including estoppel) at both sides of taxpayers and tax authority. Courts, however, have historically applied the estoppel against the former only a couple of cases while applying it against the tax authority in a great deal of cases. Such asymmetry is generally justified by virtue of the administrative norm for the protection of public good-faith as well as the tax authority’s superior power over taxpayers. Given such situation, court cases applying the estoppel against taxpayers reflects the courts’ sensibility of justice and equity at the expense of the principle of correct tax liability. As a result, courts’ application of estoppels against taxpayers is deemed as a penalty irrespective of the ability to pay under the substantive tax laws. In that respect, the courts’ view on the estoppel would be plausible.
However, the application of the statutory good faith obligation to the situation of the duty of consistency would not only meet the goal of justice and equity, but also serve the principle of correct tax liability. Hence, in a situation under which the elements are met, the consistency doctrine is normatively stronger than the estoppel cases to which courts has applied. In addition, the duty of consistency would contribute the effectiveness of the statutes of limitation as well as the self-reporting system. On the other hand, it’s hard to seek for any reason to discard the doctrine.

#일관성 의무 #신의칙 #금반언 #시효 #제척기간 #duty of consistency #good faith doctrine #estoppel #statutes of limitation

참고문헌 (20)

참고문헌 신청

곽윤직 / 2013 / 민법총칙 / 박영사

양창수 / 2008 / 민법입문 / 박영사

이창희 / 2020 / 세법강의 / 박영사

이창희 / 2018 / 미국법인세법 / 박영사

김영순 / 2010 / 조세법상 납세자에 대한 신의성실원칙의 적용과 한계 -‘대법원 2009. 4. 23. 선고 2006두14865 판결’을 중심으로- / 토지공법연구 50:371~392

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대법원 1986. 10. 28. 선고 86누131 판결

원고가 건물에 대하여 한 부가가치세의 임대공급가액의 신고가 착오에 의한 것인 경우 과세관청이 위 건물의 실지임대수입을 조사하지도 않은 채 바로 신고된 위 임대공급가액을 원고의 당해연도의 종합소득세산출에 있어 부동산수입으로 보고 행한 종합소득세등 부과처분은 위법하다.
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대법원 2004. 5. 14. 선고 2003두3468 판결

[1] 명의신탁해지를 원인으로 하여 경료된 소유권이전등기가 그 실질에 있어서도 명의신탁의 해지를 원인으로 소유권이 환원된 것이지, 증여계약의 합의해제나 재차증여를 명의신탁의 해지로 가장한 것이라고 볼 수 없다는 이유로 이에 대한 증여세 부과처분이 위법하다고 한 사례.
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대법원 1990. 7. 24. 선고 89누8224 판결

가. 농지의 명의수탁자가 적극적으로 농가이거나 자경의사가 있는 것처럼 하여 소재지관서의 증명을 받아 그 명의로 소유권이전등기를 마치고 그 농지에 관한 소유자로 행세하면서, 한편으로 증여세 등의 부과를 면하기 위하여 농가도 아니고 자경의사도 없었음을 들어 농지개혁법에 저촉되기 때문에 그 등기가 무효라고 주장함은 전에 스스로 한 행위와 모순되는
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대법원 1997. 3. 20. 선고 95누18383 전원합의체 판결

[1] 매매계약이 무효인 이상 그 매매대금이 양도인에게 지급되었다 하여도 양도소득세 부과대상인 자산의 양도에 해당한다거나 자산의 양도로 인한 소득이 있었다 할 수 없으므로 양도소득세 부과대상이 아니며, 또한 증여받은 것이 아니므로 증여세 부과처분도 위법하다.
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대법원 2006. 1. 26. 선고 2005두6300 판결

납세의무자에게 신의성실의 원칙을 적용하기 위해서는 객관적으로 모순되는 행태가 존재하고, 그 행태가 납세의무자의 심한 배신행위에 기인하였으며, 그에 기하여 야기된 과세관청의 신뢰가 보호받을 가치가 있는 것이어야 할 것인바, 조세법률주의에 의하여 합법성이 강하게 작용하는 조세 실체법에 대한 신의성실의 원칙 적용은 합법성을 희생하여서라도 구체적
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대법원 1999. 11. 26. 선고 98두17968 판결

[1] 구 상속세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호 상속세및증여세법시행령으로 전문 개정되기 전의 것) 제1조 제1항에 의하면, 상속개시지를 관할하는 세무서를 상속세 소관세무서로 한다고 규정하고 있고, 상속은 피상속인의 주소지에서 개시되므로(민법 제998조), 상속세의 소관세무서는 피상속인의 주소지를 관할하는 세무서가
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서울고등법원 2017. 6. 1. 선고 2016누47453 판결

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대법원 2016. 11. 24. 선고 2016두43268 판결

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대법원 2009. 4. 23. 선고 2006두14865 판결

[1] 조세법률주의에 의하여 합법성의 원칙이 강하게 작용하는 조세실체법과 관련한 신의성실의 원칙은 합법성을 희생해서라도 구체적 신뢰를 보호할 필요성이 있다고 인정되는 경우에 한하여 비로소 적용된다고 할 것인바, 납세의무자에게 신의성실의 원칙을 적용하기 위해서는 객관적으로 모순되는 행태가 존재하고, 그 행태가 납세의무자의 심한 배신행위에 기인
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대법원 2019. 3. 14. 선고 2018다255648 판결

[1] 민법 제495조는 “소멸시효가 완성된 채권이 그 완성 전에 상계할 수 있었던 것이면 그 채권자는 상계할 수 있다.”라고 정하고 있다. 이는 당사자 쌍방의 채권이 상계적상에 있었던 경우에 당사자들은 채권·채무관계가 이미 정산되어 소멸하였거나 추후에 정산될 것이라고 생각하는 것이 일반적이라는 점을 고려하여 당사자들의 신뢰를 보호하기 위한 것이다
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대법원 2006. 4. 14. 선고 2005두10170 판결

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대법원 2011. 1. 20. 선고 2009두13474 전원합의체 판결

[다수의견] 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것) 제15조, 제17조 제1항에서 채택하고 있는 이른바 전단계세액공제 제도의 구조에서는 각 거래단계에서 징수되는 매출세액이 그에 대응하는 매입세액의 공제·환급을 위한 재원이 되므
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