본 연구는 회계책임성 제고를 위한 북한의 기업회계제도 개혁 방안을 제도 보완성 시각에 기초하여 분석하여 제안하는 것을 목적으로 한다. 본 연구는 향후 북한이 시장경제로 체제를 전환함에 따라 이루어져야 할 개혁 방안을 제시하고자 하는 것이기에, 북한이 사회주의 정치체제를 유지하고 있는 현재의 상황이 계속된다는 것을 전제로 한다.

본 연구는 노스(Douglass C. North)를 비롯한 신제도주의경제학파의 제도의 변화에 관한 이론들을 분석도구로 사용한다. 특별히 기업회계제도를 파악하고 개혁 방안을 모색함에 있어서 제도 보완성(institutional complementarity) 이론을 사용한다. 제도 보완성이란 특정 제도의 효과는 그 제도와 상호의존 관계에 있는 제도가 같이 존재할 때 같이 증가한다는 주장이다. 그리고 둘 이상의 제도가 상호 연관되어 있을 때, 특정 제도의 존재로 인해 다른 제도의 작동이 더 원활해진다면, 제도 보완성이 존재한다고 말한다. 이 이론은 제도의 다양성, 제도 변화의 어려움 및 도입한 제도의 낮은 성과 등을 설명하는데 중요한 이론적 틀이 된다.
본 연구는 시스템접근법(system approach)에 의해서 기업회계제도 뿐만 아니라 기업회계제도와 제도 보완성을 지니고 있는 그래서 기업회계제도의 제도적 환경을 조성하고 있는 제도들을 포함한 전체 기업회계시스템의 모습을 파악한다. 그런 후에 이를 기반으로 해서 본 연구의 이론적 틀이 되는 ‘적정한 기업회계제도’를 정의한다.
그리고 본 연구의 또 다른 이론적 배경은 성경이다. 본 연구의 핵심 주제어인 회계책임성 개념이 회계 개념과 함께 성경을 기초로 해서 다루어졌다. 성경을 기초로 한 이유는 원래 기독교적 배경에서 탄생되고 발전되어온 회계책임성과 회계 개념이 현대에 와서 변질되고 그러한 변질이 회계부정의 중요한 원인이 되었다고 생각하기 때문이다.

위의 연구목적을 달성하기 위하여 본 연구는 사례연구방법을 사용하였다. 본 연구는 사례연구의 대상으로 북한의 기업회계제도와 함께 중국과 베트남의 기업회계제도를 선정하였다. 그 이유는 중국과 베트남은 북한과 같이 사회주의를 지향하면서 시장경제로 체제를 전환하고 개혁·개방을 통하여 경제발전을 이룩하고 있을 뿐만 아니라, 기업회계제도에 많은 영향을 미치는 문화가 북한과 같기 때문이다. 그런 면에서 경제체제의 시장경제로의 전환은 물론 정치체제까지 자유민주주의로 전환하고 북한과 문화가 다른 러시아를 비롯한 동구권 국가들은 사례연구의 대상으로 적합하지 않다.
그리고 본 연구는 신문 기사, 중국·베트남과 북한의 회계 관련 법제 등 1차적 기록물인 문서정보와 2차적 기록물인 학술 논문들 및 학술연구도서 등에 대한 문헌분석을 통하여 이루어졌다. 또한 북한의 기업회계제도를 이해하기 위하여 ‘경제연구’ 등 북한 문헌들에 대한 분석도 이루어졌다.
또한 본 연구는 자료분석방법으로 패턴매칭을 사용하였다. 본 연구자는 여러 가지 회계이론, 회계감사이론, 제도이론 등과 중세 이탈리아 시대로부터 2022년 현재까지의 회계사(會計史)에 대한 연구 그리고 30년에 이르는 연구자의 공인회계사로서의 경험을 통하여 가지게 된 아이디어와 직감 등을 통하여 회계책임성을 제고시키는 요건들과 모델이 되는 제도들을 산출한다. 그런 후 그 요건과 모델들을 ‘적정한 기업회계제도’로 정의하고 이를 이론적 패턴으로 사용하였다. 따라서 본 연구에서 이론적 패턴은 ‘적정한 기업회계제도’이고, 이론적 패턴과 매칭할 관찰된 패턴은 북한의 기업회계제도, 중국의 기업회계제도와 베트남의 기업회계제도이다. 그리고 본 연구의 다중적 가설은 다음과 같다: ‘적정한 기업회계제도’는 회계책임성을 제고하고 ‘적정한 기업회계제도’와 차이가 나는 기업회계제도는 회계책임성을 저하시킨다.

북한, 중국 및 베트남 사례의 연구 결과, 다음과 같은 사항들이 발견되었다.
첫째, 지금까지 행하여진 중국과 베트남 그리고 북한의 재산권제도 및 기업과 관련된 소유권제도와 금융제도의 개혁 현황을 볼 때, 북한은 중국의 체제전환 과정 중 1978년부터 1992년까지의 단계 중 1980년대 후반 쯤 그리고 베트남의 1986- 1994에까지의 단계의 후반 시점 쯤에 놓여 있는 것으로 생각된다.
둘째, 북한 기업회계제도는 같은 사회주의 정치체제를 유지하면서 시장경제체제를 채택하고 있는 중국과 베트남에 비하여 상당히 낙후되어 있다. 앞에서 언급된 시장경제로의 체제전환 단계의 경우처럼 북한 기업회계제도의 개혁 단계는 중국의 1992년 이전 단계 그리고 베트남의 1994년 이전 단계에 놓여 있는 것으로 생각된다. 기업회계제도 개혁의 핵심이 시장경제체제에 적용할 수 있는 기업회계기준의 제정이다. 그런데 이 기업회계기준을 중국은 1992년에 그리고 베트남은 2000년부터 국제적인 기업회계기준을 모델로 해서 제정하여 적용해 오고 있다. 더군다나 중국과 베트남은 국제적인 기업회계기준과 회계감사기준을 100% 그대로 수용하는 것은 아니지만, 이를 기반으로 하되 자국들의 상황을 고려해서 기업회계기준과 회계감사기준을 제정하여 적용해 오고 있다. 그리고 외부감사제도와 공인회계사제도 또한 법제상이나 외형적으로는 상당한 수준의 개혁을 이루어냈다. 그렇게 함으로써 중국과 베트남은 사회주의 정치체제를 유지하고 있으면서도 세계경제체제에 통합되어 개혁·개방을 시작한 이후 지속적으로 경제발전을 이룩해 오고 있다.
셋째, 북한의 기업회계제도 개혁이 이같이 늦어지는 근본 이유는 시장경제로의 체제전환 그 중에서도 상호보완적 제도들 즉 재산권제도, 기업제도 그리고 금융제도(자본시장제도)의 개혁이 부진하기 때문이다. 북한은 중국이 1979년 이후 그리고 베트남이 1986년 이후 지금까지 이루어 낸 재산권제도의 법제화를 통한 많은 민간 기업들의 설립, 회사화(법인화) 및 민영화를 통한 국유기업들의 개혁, 금융제도의 개혁을 통한 상업은행 및 자본시장의 활성화를 이루어내지 못하고 있다. 뿐만 아니라 재산권 제도의 법제화 미비 등으로 비공식시장에서 사업을 경영하고 있는 수 많은 사기업들을 공식적인 제도권 안으로 끌어들이지 못하고 있다. 여기에 더하여 핵문제로 인한 국제정치의 불확실성 등으로 외국인 투자마저 제대로 유치하지 못하고 있다.
넷째, 중국과 베트남의 기업회계제도가 외형적으로는 적정한 기업회계제도와 상당히 유사하게 보이게 구축되었으나, 실제로 제도를 운영함에 있어서는 낮은 수준의 회계책임성을 유지하고 있을 뿐만 아니라 회계책임성의 제고를 방해하는 요인들이 많이 있다. 이 요인들 중에 특히 중요한 요인은 사회주의 국가의 독특한 기업 지배구조와 공인회계사들(회계법인)의 독립성 결여 및 공인회계사들의 전문가로서의 자질 부족과 낮은 직업윤리수준이다. 이러한 요인들은 사회주의 시장경제라는 이념적 모순 때문에 발생하기도 하지만 상당 부분 제도 보완성(수직적 제도 보완성 및 수평적 제도 보완성)을 고려하지 않고 기업회계제도를 구축하였기 때문에 발생한 요인들도 많이 있을 수 있다.

위의 연구결과가 북한 기업회계제도 개혁에 던져주는 시사점은 다음과 같다.
첫째, 북한의 기업회계제도 개혁 방안은 2단계로 나누어 추진되어야 한다. 즉 1단계 제도개혁은 상호보완적 제도들의 개혁 즉 시장경제로의 체제전환을 그리고 2단계의 제도개혁은 기업회계제도 즉 제도적 장치들(거버넌스 방식)의 구축을 의미한다.
둘째, 북한이 중국과 베트남 같이 시장경제로의 체제전환을 통하여 경제발전을 달성하기 위해서는 조속히 중국과 베트남을 따라서 재산권 제도의 법제화, 국유기업들의 법인화 및 민영화를 통한 개혁, 그리고 사기업의 설립을 허용함으로써 비공식시장에서 사업하는 사기업들의 공식화를 추진하여야 한다. 그리고 금융제도의 개혁과 대외개방을 통하여 ‘빈곤의 늪’에서 벗어나야 한다.
셋째, 중국과 베트남 기업회계제도의 회계책임성을 저하시키는 요인들 중에 사회주의 시장경제라는 이념적 모순 때문에 발생하는 요인들이 있다. 이러한 문제들은 급진적인 방법을 통한 개혁이 아닌 장기적으로 점진적인 정치제도의 개혁을 통해서 해결될 수 있다. 그러나 이 외에 제도 보완성을 고려하지 않고 기업회계제도를 구축하였기 때문에 발생한 요인들의 경우에는, 북한이 기업회계제도를 구축할 때 제도 보완성을 잘 고려하여 구축하여야 한다.
넷째, 수직적인 제도 보완성의 관점에서는 ‘적정한 기업회계제도’가 서양 문화에서 생성되고 발전하였다는 점을 고려, 도입하는 기업회계제도 하나 하나가 동양 문화에 맞는지를 검토하여야 한다. 그리고 수평적인 제도 보완성의 관점에서는 북한이 국제금융기관들의 요구 때문에 받아들일 수 밖에 없는 국제기업회계기준과 국제감사기준과 균형이 맞는 외부감사제도, 공인회계사제도 등을 구축하여야 한다.
다섯째, 이와 같이 제도 보완성을 고려하면서 회계책임성을 제고하기 위한 기업회계제도를 구축하기 위해서 북한에게 한국의 도움과 지원이 절실하게 필요하다. 그리고 그렇기 때문에 남북회계협력이 요구된다.
여섯째, 그런데 한국이 북한을 돕거나 지원할 때 남북간의 분단을 통하여 생긴 상처와 갈등들이 반드시 고려되어야 한다. 그리고 그렇기 때문에, 남북회계협력문제는 남북통합의 문제로 보고 접근해야 할 뿐만 아니라 미로슬라브 볼프의 화해와 포용의 신학적 관점으로 접근하는 것이 바람직하다.
일곱째, 그리고 미로슬라브 볼프의 화해와 포용의 신학적 관점으로 접근하는 남북회계협력은 예수 그리스도에게로 매일 자신의 정체성을 재조정하는 성령충만한 기독교통일회계전문가들에 의하여 수행되어져야 한다. 그리고 기독교통일회계전문가들은 북한 기업회계제도의 개혁을 도울 뿐만 아니라, 통일한국에 프로테스탄트 윤리관에 입각한 회계문화가 융성하도록 만드는 일에 헌신함으로써 통일한국이 세계 제일의 신뢰할 수 있는 나라, 공의와 정의가 강물같이 흐르는 나라가 되도록 만들어야 한다.

The purpose of this study is to analyze and propose North Korea''s reform plan for corporate accounting institution in order to enhance accountability based on the perspective of institutional complementarity. This study assumes that North Korea maintains a socialist political system and that the current situation will continue because the aim of this study is to suggest reform measures to be implemented as North Korea’s future transition towards a market economy proceeds.

This study uses the theories of institutional change of the New Institutional Economics School, including Douglass C. North, as an analysis tool. In particular, the theory of institutional complementarity is used in identifying the corporate accounting institution and seeking reform measures. Institutional complementarity is the assertion that the effect of a specific institution increases when the institution and interdependent institutions exist together. When two or more institutions are interrelated, it is said that institutional complementarity exists if the existence of one institution makes other institutions work more smoothly. This theory becomes an important theoretical framework to explain the diversity of institution, the difficulty of institutional change, and the low performance of introduced institution.
In this study, by adopting the system approach, the overall corporate accounting system, including those that have complementarity with the corporate accounting institution, thus create an institutional environment for the corporate accounting institution, is identified. Based on this, the ‘optimal corporate accounting institution’, which is the theoretical pattern of this study, is defined.
Another theoretical background of this study is the Bible. The concept of accountability, which is the key word of this study, was dealt with on the basis of the Bible along with the concept of accounting. The reason why it is regarded to be based on the Bible is because it is believed that the concept of accountability and accounting, which was originally born and developed in a Christian background, has changed in modern times, and that such change has become an important cause of accounting fraud.
In order to achieve the research purpose mentioned above, this study uses the case study method. This study selected the corporate accounting institution of China and Vietnam along with the North Korean corporate accounting institution as the subject of case study. This is because, like North Korea, China and Vietnam are pursuing socialism, transforming their institution towards a market economy, and achieving economic development through reform and opening up, as well as the culture that greatly affects the corporate accounting institution is the same as that of North Korea.
In addition, this study is conducted through literature analysis on document information, which are primary records, such as newspaper articles, accounting-related laws in China, Vietnam and North Korea, and academic papers and academic research books, which are secondary records. In addition, in order to understand North Korea’s corporate accounting institution, analysis of North Korean literature such as ‘Economic Studies’ was conducted.
In addition, this study used pattern matching as a data analysis method. This researcher has studied various accounting theories, auditing theory, institutional theory, etc., from the medieval Italian era to the present time of 2022, and the ideas and intuitions that the researcher has gained through 30 years of experience as a certified public accountant(CPA). In this way, this researcher produced the requirements and model institution to enhance accountability. Then, the requirements and models are defined as ‘optimal corporate accounting institution’ and used as a theoretical pattern. Therefore, the theoretical pattern in this study is ‘optimal corporate accounting institution’, and the observed patterns to match with the theoretical pattern are North Korea''s corporate accounting institution, China''s corporate accounting institution, and Vietnam''s corporate accounting institution. And the multiple hypotheses of this study are as follows: ‘optimal corporate accounting institution’ improves accountability, and corporate accounting institution that is different from ‘optimal corporate accounting institution’ lowers accountability.

As a result of the study of the cases of North Korea, China and Vietnam, the following findings were found.
First, looking at the current state of reform of the property rights institution and the corporate-related ownership institution and the financial institution in China, Vietnam, and North Korea, it is thought that North Korea is in the late 1980s of the Chinese process of transition occurred from 1978 to 1992, and at the end of the Vietnamese process of transition occurred from 1986 to 1994.
Second, North Korea''s corporate accounting institution is quite backward compared to China and Vietnam, which adopt a market economy system while maintaining the same socialist political system. As in the case of the above-mentioned stage of transition to a market economy, the reform stage of North Korea''s corporate accounting institution is thought to be in the stage before 1992 in China and before 1994 in Vietnam. The key to reforming the corporate accounting institution is the development of corporate accounting standards that can be applied to the market economy system. By the way, this corporate accounting standards has been developed and applied in China in 1992 and in Vietnam since 2000, modeled after international corporate accounting standards. Moreover, China and Vietnam do not accept the international corporate accounting standards and auditing standards 100% as they are, but based on them, they have developed and applied corporate accounting and auditing standards in consideration of their own circumstances. In addition, the external audit institution and the CPA institution were also reformed to a considerable degree in terms of legal and external aspects. By doing so, while maintaining a socialist political system, China and Vietnam have continued to achieve economic development since they were integrated into the world economic system and started reform and opening up.
Third, the fundamental reason for the delay in reforming the corporate accounting institution in North Korea is that the reform of the complementary institutions, namely, the property rights institution, the corporate institution, and the financial institution(capital market institution) among them, is sluggish in the transition to a market economy. North Korea has not achieved the establishment of many private companies through the legalization of the property rights institution, the reform of state-owned enterprises through incorporation and privatization, and the revitalization commerce banks and capital markets through reform of the financial institution that China has achieved since 1979 and Vietnam since 1986. In addition, due to the lack of legalization of the property rights institution, North Korea does not attract numerous private businesses operating in the informal markets into the formal institution. In addition, due to the uncertainty of international politics such as the nuclear issue, foreign investment is not being properly attracted.
Fourth, although the corporate accounting institution of China and Vietnam have been built to look very similar to ‘the optimal corporate accounting institution’, they not only maintain a low level of accountability in actual operation but also there are many factors that hinder the enhancement of accountability. Among these factors, particularly important ones are the unique corporate governance structure of socialist countries, the lack of independence of CPAs (accounting firms), the lack of professional qualifications of CPAs, and the low level of professional ethics. These factors may be caused by the ideological paradox of a socialist market economy, but there may also be many factors that occurred because the corporate accounting institution was built without considering the institutional complementarity(vertical institutional complementarity and horizontal institutional complementarity).

The implications of the above study for reforming the North Korean corporate accounting institution are as follows:
First, North Korea''s corporate accounting institution reform plan should be pursued in two stages. In other words, the first stage of institutional reform means the reform of complementary institutions, that is, the system transition towards a market economy, and the second stage of institutional reform means the establishment of the corporate accounting institution, that is, institution of governance.
Second, in order for North Korea to achieve economic development through the transition towards a market economy like China and Vietnam, as soon as possible, North Korea should follow China and Vietnam to enact the property rights institution, to reform state-owned enterprises through incorporation and privatization, and to promote the formalization of private enterprises operating in the informal market by allowing the establishment of private companies. In addition, the financial institution must be reformed and open to the outside world to get out of the swamp of poverty.
Third, among the factors that lower the accountability of Chinese and Vietnamese corporate accounting institution, there are factors caused by the ideological paradox of a socialist market economy. Such problems can be solved through a long-term gradual reform of the political institution rather than a radical method. However, in the case of problems caused by the establishment of the corporate accounting institution without considering the institutional complementarity, North Korea should consider the institutional complementarity well when establishing the corporate accounting institution.
Fourth, from the perspective of vertical institutional complementarity, it is necessary to examine whether each introduced corporate accounting institution is suitable for oriental culture, considering that the ‘optimal corporate accounting system’ was created and developed in Western culture. And from the perspective of horizontal institutional complementarity, it is necessary to establish the external audit institution and the CPA institution that are in balance with the international corporate accounting standards and international audit standards that North Korea has no choice but to accept due to the demands of international financial institutions.
Fifth, North Korea desperately needs South Korea''s help and support to establish the corporate accounting institution to enhance accountability while considering institutional complementarity. And that’s why inter-Korean accounting cooperation is required.
Sixth, however, when South Korea helps or supports North Korea, the wounds and conflicts caused by the division between the two Koreas must be taken into account. And for that reason, it is desirable to approach the issue of inter-Korean accounting cooperation not only as a matter of inter-Korean integration, but also from the theological point of view of Miroslav Volf’s reconciliation and embrace.
Seventh, inter-Korean accounting cooperation, which approaches Miroslav Volf’s theological perspective of reconciliation and embrace, must be carried out by the Holy Spirit-filled Christian unification accounting experts who reconcile their identification to Jesus Christ every day. And Christian unification accounting experts not only help reform North Korea''s corporate accounting institution, but also dedicate themselves to making a unified Korea the world''s most reliable country, where justice and righteousness flow like a river by devoting themselves to making a unified Korea flourishing in accounting culture based on Protestant ethics.

Key Word: Accountability, Reform of the Corporate Accounting Institution, Institutional Complementarity, Transition towards a Market Economy, Enactment of the Property Right Institution, Incorporation and Privatization of State-Owned Enterprises, Reform of the Financial Institution, Inter-Korean Accounting Cooperation, Accounting Experts for Christian Unification